简述企业改制过程中其他税种的涉税政策

税律笔谈

作者：王泉/诉讼律师、桂亦威/诉讼律师|注会|税务师

【税律笔谈】按：

我们在前期分享了不少关于企业重组业务的文章，除传统所理解的企业重组包括企业合并、分立、股权收购、资产收购等，还包括企业法律形式的改变。其中，法律形式的改变包括简单的法律形式的改变，不引起所得税层面的业务处理及变化，也包括导致法律结构根本性变化的法律形式的改变，如企业改制。关于所得税层面的处理，我们在前期文章《简述企业重组之企业法律形式改变的涉税问题》已做较为完整的分享。关于其他税种的处理，我们再做一期文章，予以总结分享。

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【律师观点】

一、整体改制过程中的土地增值税的处理

有关企业以房地产投资入股，在土地增值税层面是否视同销售，应当缴纳土地增值税，我们在前期公众号文章《以房地产投资入股在土地增值税层面是否视同销售》做了较为详尽的分享。抛开房地产投资入股的政策沿革，我们特就最新政策文件，进行解读分享。

依据《关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》（财政部、税务总局公告2023年第51号）规定，企业按照《公司法》有关规定整体改制，包括非公司制企业改制为有限责任公司或股份有限公司，有限责任公司变更为股份有限公司，股份有限公司变更为有限责任公司，对改制前的企业将国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物转移、变更到改制后的企业，暂不征收土地增值税。此处所称整体改制，是指不改变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为。

据此，（1）企业整体改制，只要原企业投资主体未发生变化，哪怕投资主体的股权比例发生变动，也不影响享受暂不征收土地增值税的优惠政策。

（2）企业在改制过程中，引入其他投资者，不符合整体改制的要求，则不能适用土地增值税暂不征收的政策。

（3）对于房地产转移任意一方为房地产开发企业的情形，不适用土地增值税暂不征收的政策。

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二、整体改制过程中的契税的处理

区别于土地增值税的处理，契税层面的企业改制包括公司改制，也包括事业单位改制。

依据《关于继续实施企业、事业单位改制重组有关契税政策的公告》（财政部、税务总局公告2023年第49号）规定：

（1）事业单位按照规定改制为企业的，原投资主体存续并在改制后企业中出资（股权、股份）比例超过50%的，对改制后企业承受原事业单位土地、房屋权属，免征契税。

（2）企业按照《公司法》规定整体改制，原企业投资主体存续并在改制后的公司中所持股权（股份）比例超过75%，且改制后公司承继原企业权利、义务的，对改制后公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。

就公司改制层面而言，土地增值税暂不征收和契税免征的优惠政策的适用前提条件有一定差别：

土地增值税暂不征收要求投资主体不发生变化，比例可以发生变化。

契税免征要求投资主体可以发生变化，但原投资主体持股比例要超过75%。

三、整体改制过程中的增值税、印花税的处理

企业仅是名称、住所的简单改变，若不涉及境内销售货物、劳务、服务、无形资产和不动产的，不缴纳增值税。

但是，企业将登记注册地转移至境外，或者企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，非法人组织转变为法人企业，应视同企业进行清算、分配，相关存货、固定资产等应按销售处理，会牵涉增值税的处理问题。

另外，企业因住所发生变化，不在同一县区的，需要办理“纳税人跨县迁出”，若涉及增值税留抵税金，迁入地税务机关根据迁出地税务机关传递来的“增值税一般纳税人迁移进项税额转移单”，对企业迁移前尚未抵扣的进项税额，继续申报抵扣。

而关于印花税的处理，则遵循以下规定：

（1）企业改制过程中成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金或增加的资金，原已贴花的部分不再贴花。

（2）企业改制中经评估增加的资金按规定贴花。

（3）企业改制前签订的各类应税合同，改制后需变更执行主体的，履行条款内容未作变动且改制前已贴花的，不再贴花。

（4）企业因改制签订的产权转移书据免予贴花。

四、整体改制过程中的房产税的处理

根据《关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税【2008】152号）规定，对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿规定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。

根据《关于印发企业会计准则解释第2号的通知》（财会【2008】11号）规定，企业进行公司改制的，应以经评估确认的资产、负债价值作为认定成本，该成本与其账面价值的差额，应当调整所有者权益。

根据《关于印发企业会计准则解释第1号的通知》（财会【2007】14号）规定，企业引入新股东改制为股份有限公司，相关资产、负债应当按照公允价值计量，并以改制时确定的公允价值为基础持续核算的结果并入控股股东的合并财务报表。

综上述规定，企业在整体改制过程中，会牵涉房产的重新调整问题，企业按经评估后的房地产确认记账成本。同时，房产税的计税基础则根据国家有关会计制度规定进行核算，则房产税的计税基础也相应调整。

针对，改制后房产税按照评估价格计征房产税，地方省级税务机关也有相关规定，例如：

（1）《北京市地方税务局关于对房产重估后如何计征房产税问题的通知》规定，凡按规定依据房产原值计征房产税的纳税单位和个人在对房产重估并按会计制度规定记入固定资产科目的，一律从计征1995年度房产税时起，按征收月份前一个月的月末账面房产原值扣除30%后的余值计算缴纳房产税税额。

（2）《江苏省地方税务局关于地方税有关业务问题的通知》规定，企业改组改制过程中，对资产进行重新评估并调整房产原值的，不论是否按新调整的房产原值提取折旧，均应按调整后的房产原值计征房产税。

（3）《浙江省地方税务局关于规范房产税若干政策问题的通知》规定，对按账面原值缴纳房产税的房产，如经评估机构评估，对原值有调整的，应按调整后的账面价值缴纳房产税。

（4）《宁夏回族自治区地方税务局关于房产土地评估增值征收房产税问题的批复》规定，对房屋进行评估并按照会计制度的规定增加了房屋的入账价值，账面原值为经评估后的原值，应按照评估后的账面原值缴纳房产税。